在企业的经济活动中，经常会有企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的预收租金行为，这就涉及到应税行为，而且其涉及的税种不止一个，既有营业税，又有所得税。根据现行税收政策，不同的税种在预收租金的收入确认上有所不同，因此，企业如忽视了对预收租金政策的相关了解，就有可能产生一定的涉税风险。对此，笔者将针对预收租金涉及的税收政策进行详细解读。

预收租金营业税的申报缴纳应采用收付实现制

《营业税暂行条例》第十二条规定，营业税纳税义务发生时间为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产并收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。国务院财政、税务主管部门另有规定的，从其规定。《营业税暂行条例实施细则》第二十四条明确，《营业税暂行条例》第十二条所称取得索取营业收入款项凭据的当天，为书面合同确定的付款日期的当天。第二十五条第二项明确，纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。可见，预收租金应在收到租金的当天一次性申报缴纳营业税。从上述规定可以看出，预收租金营业税实际上采用的是收付实现制，即书面合同规定的付款日期的当天，预收款则为收到预收款的当天。如某企业2009年一次性收取5年的租金1 000万元，应缴纳营业税50万元(1 000×5%)。

这里需要注意的是，现行《营业税暂行条例》与原《营业税暂行条例》有了明显的不同。原《营业税暂行条例》第九条规定，营业税的纳税义务发生时间，为纳税人收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。财政部、国家税务总局《关于营业税若干政策问题的通知》(财税[2003]16号)明确规定，单位和个人提供应税劳务、转让专利权、非专利技术、商标权、著作权和商誉时，向对方收取的预收性质的价款(包括预收款、预付款、预存费用、预收定金等)，其营业税纳税义务发生时间可以按照财务会计制度的规定，以该项预收性质的价款被确认为收入的时间为准。而按财务会计制度的规定，应在整个受益期内分期确认收入。该条规定，现已失效。

因此，纳税人在收取预收租金收入申报营业税时，应注重前后税收政策的变化，防止涉税风险的发生。

预收租金应纳税所得额的计算以权责发生制为原则

《企业所得税法实施条例》第九条规定，企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用;不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

《企业所得税法实施条例》第十九条第二款规定：租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。

可见，在现行《企业所得税法》的规定下，预收租金收入也并不能完全按照权责发生制原则确认。税收与会计的确认会产生时间性差异，企业预收的租金收入当年应作纳税调增处理，计入预收当年的应纳税所得额，计征所得税。

但这里要明确一点，虽然出租方是按全额在预收当年计征所得税的，但《企业所得税法实施条例》第四十七条第二款规定，承租方预付的租金并不能在支付当年一次性扣除，而应按租赁期限均匀扣除。

为了协调预收租金收入确认在税法与会计上的差异， 国家税务总局又出台了《关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》(国税函[2010]79号，以下简称国税函[2010]79号)，进一步明确规定了租金收入确认问题，即“应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。其中，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据《企业所得税法实施条例》第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。

这里出租人选择分期均匀确认收入的租金必须同时具备两个条件。一是合同或协议规定租赁期限为跨年度;二是租金为提前一次性支付。两个条件均符合的，可根据收入与费用配比原则，出租人对已收取的租金收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入，分期纳税，否则于收到当期一次性确认。可见国税函[2010]79号的出台对租赁期限跨年度且提前一次性支付的租金收入允许在租赁期内分期均匀计入相关年度收入。这种情况下租金收入的确认则体现了权责发生制和配比原则，税法与会计准则的规定也趋于一致，不会产生暂时性差异。

国税函 [2010]79号规定，企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的租金收入，应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。其中，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据《企业所得税法实施条例》第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。出租方如为在我国境内设有机构场所、且采取据实申报缴纳企业所得的非居民企业，也按本条规定执行。

国税函 [2010]79号在关于租金收入确认的规定中，用了一个“可”字，表示税法给出租人一个确定租金收入年度充分的自由选择权，出租人既可选择分期均匀计入相关年度收入，也可以按照交易合同或协议中规定日期确认为租金收入年度;对交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，但只是提前收取了部分租金或是租赁期满及置后一次性收取租金的，出租人没有确认租金收入年度的自由选择权，不能分期确认收入年度，只能按《企业所得税实施条例》第十九条第二款的规定，按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。

综上所述，从目前的政策来看，预收租金收入在确认营业税是在收到预收款的当天;而企业所得税则要根据租赁期限以及租金是否提前收取等条件来确定。所以，企业要先判断缴纳的税种是否发生纳税义务，发生纳税义务后缴税是否及时，从而控制税收风险成本的发生。