[摘要]财政部修订发布《行政单位会计制度》，通过完善会计科目和财务报表体系，详细规定会计科目使用和财务报表编制，较为全面地规范了行政单位经济业务或者事项的确认、计量、记录和报告。 　　近日，财政部修订发布了《行政单位会计制度》(以下简称新《制度》)，自2014年1月1日起全面施行。

　　新《制度》修订工作主要经过调查摸底、起草初稿、模拟运行、修改完善四个阶段，通过完善会计科目和财务报表体系，详细规定会计科目使用和财务报表编制，较为全面地规范了行政单位经济业务或者事项的确认、计量、记录和报告。

　　“双改革”催生新制度

　　以2006年《企业会计准则》的发布实施为标志，我国已基本建立了适应市场经济体制和国际化要求的企业会计准则体系。

　　相比之下，行政单位的会计制度改革则明显滞后。我国现行的《行政单位会计制度》(以下简称原《制度》)是财政部于1998年颁布实施的。虽对规范行政单位会计核算，加强行政单位财务管理发挥了重要作用，但已有十几年未作重大修订，明显滞后。

　　随着公共财政体系建立健全和财政预算管理改革深入推进，原《制度》会计科目设置相对简单，核算内容不够全面的缺陷开始显露。例如，缺少无形资产、在建工程等科目，行政单位直接管理的一些资产未予核算;固定资产不计提折旧，造成资产价值不实;会计报表列示的项目和内容不尽合理，在资产负债表中列示收入和支出项目;会计信息披露不充分，缺乏对报表附注披露内容的统一规定等。

　　2000年以来，我国相继推行的部门预算、国库集中收付制度、政府收支分类、财政拨款结转和结余资金管理等多项公共财政管理改革，都对行政单位会计核算提出了新要求。为适应改革要求，财政部陆续发布8个补充规定对行政单位会计核算方法进行调整，但一直未对原《制度》进行全面修订。

　　2013年1月1日起，我国全面实施新修订的《行政单位财务规则》，对行政单位的预决算管理、收支余管理、资产负债管理等方面提出了新要求。

　　为了适应公共财政改革和行政单位财务管理改革，提高行政单位会计信息质量，财政部于2012年8月开始进行新《制度》的修订工作。

　　十大变化体现重大突破和创新

　　新制度既继承了原制度的合理内容，又体现了若干重大突破和创新。

　　财政部国库司有关负责人介绍称，与原制度相比，新制度主要有十个方面变化：一是会计核算目标进一步明晰。定位于满足行政单位预算管理和财务管理的双重需求，不仅要反映行政单位预算执行情况，也要反映行政单位财务状况;二是会计核算方法进一步改进。在原制度仅对固定资产核算采用“双分录”的基础上，进一步扩大了“双分录”的应用范围，以实现会计核算目标;三是更加完整地体现了财政改革对会计核算的要求。将近年来为适应财政改革要求分别发布的会计核算补充规定统一体现在新制度中，更有利于促进深化财政改革;四是进一步充实了资产负债核算内容。将原制度中的资产负债科目进行细分，新增了无形资产、在建工程等会计科目，更好地满足财务管理需要;五是新增了行政单位直接负责管理的为社会提供公共服务资产的核算规定。增设“政府储备物资”、“公共基础设施”科目，单独核算反映为社会提供公共服务资产情况，与行政单位自用资产相区分，使会计信息反映更科学;六是增加固定资产折旧和无形资产摊销的会计处理。计提折旧和摊销时冲减相关净资产，在真实反映资产价值的同时，也为下一步核算反映行政成本奠定基础;七是解决了基建会计信息未在行政单位“大账”上反映的问题。基建会计信息要定期并入行政单位会计“大账”;八是进一步完善净资产核算。增设“资产基金”和“待偿债净资产”科目，主要反映非货币性资产和部分负债变动对净资产的影响，以便准确反映单位净资产状况;九是进一步规范单位收支会计核算。调整收支类会计科目设置，更好地满足财政预算管理要求;十是完善财务报表体系和结构。增加财政拨款收入支出表，改进资产负债表和收入支出表的结构和项目。

　　贯彻中央精神全面反映政府资产负债状况

　　《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》明确提出“建立权责发生制的政府综合财务报告制度”，《党政机关厉行节约反对浪费条例》规定“推进政府会计改革，进一步健全会计制度，准确核算机关运行经费，全面反映行政成本”。上述要求主要目的是全面核算反映政府资产负债状况和行政成本。

　　而原《制度》主要采用收付实现制，使会计信息局限在一个相对狭小的范围内。同时，原《制度》特别强调对预算经费的核算，会计目标侧重于满足预算和宏观经济管理的需要，会计报表重在自下而上地反映预算执行、财务收支情况及结果，而对反映行政单位自身财务状况和资金使用效果的信息重视不够。

　　比如，原《制度》主要集中于资金收付，但行政单位的经济活动并不仅局限于收支活动，还有各种往来款项的结算活动等，忽视这部分业务，不但会造成权利或义务的反映不完整，也不利于全面反映行政单位提供公共服务的真实资源耗费水平。同时，非现金交易不作为收支及时核算，使收入与成本无法有效配比。在这种情况下，会计报表不能完整如实地反映行政单位的财务状况，不便于行政单位进行业绩评价。

　　再比如，原《制度》对固定资产不计提折旧的做法使有关资产的账面价值反映不全面，不利于考核行政单位资产管理和成本控制等责任，很难满足提高政府行政管理水平和预算制度改革的要求。

　　财政部国库司有关负责人强调，新《制度》对会计核算目标定位更清晰，明确规定行政单位会计核算目标是向会计信息使用者提供与行政单位财务状况、预算执行情况等有关的会计信息。这要求行政单位会计核算要满足预算管理和财务管理的双重需求，既要反映行政单位预算执行情况，也要反映行政单位财务状况。

　　同时，财政部国库司有关负责人还指出，新《制度》增加了固定资产折旧和无形资产摊销的会计处理规定，明确要求在计提折旧和摊销时冲减相关净资产，而非计入当期支出。这种处理方法能兼顾行政单位预算管理和财务管理的双重信息需求，在不影响准确反映预算支出的同时，真实体现资产价值，有利于编制权责发生制政府综合财务报告，也有利于为核算反映行政成本信息奠定基础。考虑到固定资产种类较多，折旧年限暂时还没有统一规定，为便于操作，财政部还将另行发文明确行政单位是否对固定资产计提折旧，以及相关具体要求。

　　记者了解到，和行政单位会计同属预算会计体系中的事业单位会计，在2013年改革中为了更好地反映资产和负债，也做出了虚提折旧和虚摊无形资产的尝试。

　　然而，中南财经政法大学政府会计研究所所长张琦在此前就政府会计制度改革话题接受《财会信报》记者采访时曾指出，从目前来看，虚提折旧能够解决资产的消耗问题，但它的缺陷在于解决不了资产的使用过程中所带来的成本费用问题。