无形资产审计风险研究的意义
　　根据我国会计准则的规定，无形资产是指企业为生产商品、提供劳务、出租给他人或为管理目的而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产，包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、商誉等。从无形资产的概念上看，无形资产具有商品使用价值和价值的属性，与有形资产一起构成了企业资产的总体，是企业生产经营活动中重要的经济资源。就目前来看，在我国开展无形资产审计有很强现实意义和紧迫性。
　　从开展无形资产审计的现实意义上看，有利于提高管理当局对无形资产重要性的认识，知识经济时代，不少企业是通过持续开发出包含知识和信息在内的综合资源来创造出最大价值的。在这种情况下，开展无形资产审计有利于加强企业对无形资产管理的监督评价，完善企业无形资产管理规章制度的建设，促进企业无形资产管理机制的形成，进而提高无形资产的获利能力，实现企业经营效益提高的目标。
　　从我国无形资产管理的现状来看，开展无形资产审计有很强的紧迫性。企业中普遍存在对无形资产缺乏正确的认识的现象，有的企业甚至不知道自己有多少无形资产，更谈不上对无形资产进行管理了;有的企业虽然能够按照相关会计制度对无形资产进行核算，但是没有形成相应的管理制度，也没有配备相应的管理人员，造成企业特别是国有企业无形资产的大量流失。相关数据统计表明，近年来，我国流失的有形资产达数十亿，而无形资产的流失是有形资产的5倍之多，这正好揭示了我国企业在无形资产管理上存在诸多漏洞。因此，加强对企业无形资产审计有很强的紧迫性。

　　无形资产及其审计的特征
　　从无形资产的定义我们可以看出，无形资产有以下几个方面的特征：(1)无形性，指无形资产不具有实物形态，但却是客观存在，常常依附于一定的实物资产;(2)不确定性，指在确认和计量方面不容易做到全面、准确，因而其价值也是不确定的;(3)独占性，即其为特定主体所占有的性质，其他主体不能无偿使用;(4)长期性，强调无形资产在企业中发挥作用的持续性，常常超过企业的经营周期;(5)超额收益性，无形资产能够强化企业的核心竞争力，有超过正常性收益额的获利能力。
　　无形资产的特征决定了无形资产审计的独特性。企业无形资产审计主要指审查和确定无形资产的取得、摊销、转让和投资并计价、记录是否真实、公允，及对公认会计准则的符合程度。无形资产审计的独特性，主要表现在以下几个方面：
　　首先，与有形资产相比，无形资产审计风险大。从无形资产不确定性的特征上看，无形资产的价值与其历史成本有很大的背离，无法根据其历史成本费用对其入账价值进行验证，没有有效的审计方法予以沿用。而且无形资产的无形性特征决定了其载体与凝聚在其载体上的价值很难联系起来，容易被人忽视。无形资产价值的不确定性决定了无形资产审计中的高风险性。
　　其次，无形资产审计对象存在形式上的多样性。从静态上看，这种多样性表现在无形资产与其载体结合方式上，既有与企业整体结合的无形资产(如商誉)，又有单独存在的无形资产(如专利权);既有受法律保护的无形资产(如商标权)，又有不受法律保护的无形资产(如非专利技术)。从动态上看，随着无形资产范围的不断扩大，无形资产审计领域也是在不断变化，审计对象也随之变化，即包括企业无形资产的形成与计价、存在状况、所有权归属与管理转让、无形资产摊销和减值、无形资产处置、披露等经济活动以及经济活动的载体，以及未被有关载体反映或显示的无形资产经济活动。
　　第三，对无形资产审计过程特别强调注册会计师的职业判断。无形资产的无形性、独占性和不确定性使得其依托载体表现为文字、图案、关系、公式、配方等各种形式，往往是国内甚至世界上都是独一无二的，没有相同的市场价值作为参照，其计价和收益很难确定。因此，对无形资产是否真实存在、计价是否公允合理及审计方法的选择和审计标准的确定都离不开审计人员的执业判断。

　　无形资产审计风险分析
　　无形资产审计风险是指无形资产项目存在重大错报和漏报，而审计人员审计后发表不恰当审计意见的可能性。由于受到现代抽样审计技术限制和委托人委托时间、所付费用的限制和被审计单位内部控制的固有限制，审计人员虽然按照审计准则实施审计，但并不能保证发现所有的错误和舞弊状况，审计风险不可避免。无形资产审计风险包括固有风险、控制风险和检查风险，具体产生于以下几个方面：(1)固有风险是指由于被审计单位内部不存在内部控制或内部控制不健全而使得无形资产认定出现重大错报或漏报;(2)控制风险是指被审计单位内部控制制度未能防止或检查出无形资产存在重大错报或漏报;(3)检查风险是指审计人员未能检查出无形资产存在重大错报或漏报。检查风险与固有风险和控制风险的综合水平之间存在着反比关系。固有风险和控制风险的综合水平越高，审计人员可接受的检查风险水平越低。对于无形资产审计当中的固有风险和控制风险，审计人员不能控制，只能结合被审计单位的实际情况加以评价，进而决定检查风险的实施。
　　由于当前企业中普遍存在对无形资产不正确的认识以及无形资产固有的不确定性特点，审计人员往往面临一个低检查风险的现实选择。因此为了避免和防止无形资产审计风险的发生，审计人员应当区分无形资产审计的类型，即明确无形资产审计是专项审计还是综合审计，进而采取不同的审计策略。对于存在低检查风险的企业，审计人员应当保持应有的执业谨慎，采用专业判断给予关注，并在必要时扩大审计范围，追加审计程序，以便使整个审计风险降低到可以接受的水平。

　　无形资产审计的路径选择
　　无形资产审计理应承担起保护无形资产安全及合理使用的责任，通过对无形资产引发的经济活动的真实、合法、效益进行审查与评价，促使企业不断地创造出新的专利或非专利技术、新的品牌商标、更高的商誉等，建立健全无形资产管理制度，规范无形资产管理，避免无形资产流失和损失，从而在市场竞争中立于不败之地。结合风险基础审计以及无形资产从流入企业到退出企业的流程，笔者认为无形资产的审计内容应当包括以下个方面：

　　(一)无形资产内部控制评价
　　无形资产内部控制评价是风险基础审计的前提条件。无形资产内部控制制度应包括无形资产开发、购置和转让的授权审批、应有的职责分工制度、会计信息控制与沟通制度、无形资产保护制度、无形资产的评估制度等。审计人员应当检查被审计单位是否有无形资产的内部控制制度，无形资产内部控制制度是否健全、有效，是否对其效果进行考核。审计人员应当根据符合性测试结果，对被审计单位无形资产的内部控制做出评价，将其薄弱环节作为对其进行实质性审查的范围与要点。如果被审计企业内部各种文件手续齐全，账簿设置正确、合规，记账、对账制度完善，责任分工明确，审计人员评价企业内部控制的可信赖程度高，说明控制风险较低，审计人员进行适当抽查即可以达到审计目标，否则就要扩大实质性审查的范围，并对审查要点加以重新认定。

　　(二)无形资产实质性测试
　　实质性测试是运用检查、监盘、询问、函证、分析性复合等一系列的审计技术方法，对无形资产经济活动及其会计资料的合法性和公允性进行更为深入细致的审查，进而收集审计证据和评价意见，实质性测试主要包括以下内容：
　　1.无形资产存在和所有权归属审计
　　由于无形资产无实物形态，不可能进行实物盘点，因此在审计中尤其要注意对其真实存在的验证。一般来说，审计人员对被审计单位账面上的每一项无形资产都要逐项验证，核对有关原始凭证(包括各种文件、合同、协议及有关核算资料)和证明文件，必要时向相关单位进行函证，以确定其是否真实存在，是否归被审计单位所拥有。
　　2.无形资产取得审计
　　无形资产取得审计的重点是检查获得无形资产的产权关系和入账价值是否符合规定。现行会计制度规定：对股东投入的无形资产检查是否经过适当的检查批准，无形资产的价值是否与资产评估结果确认书或合同协议等证明文件一致，会计处理是否正确;对自行取得或购入的无形资产，检查其原始凭证，确认计价是否正确，法律程序是否完备(如依法登记、注册及变更登记的批准文件和有效期)会计处理正确;对接受捐赠的无形资产，检查捐赠的相关文件，并按照账单所列金额或者同类无形资产的市价计价。
　　具体方法有检查有关取得无形资产的原始凭证和文件，如付款凭证、商标权证书、专利证书、土地使用权核准文件等;向专利权、著作权等代理商和有关政府部门询证，索取有关无形资产确实存在并为企业合法所有的声明书;审查与无形资产有关的协议、合同等附加的条件，取得有关无形资产的法律权利、合同继续有效或其他有效证明;审查企业是否有确认商誉及其确认原因;查证有关针对无形资产的法律诉讼问题及结果。

　　(未完待续)