审计实务
新三板审计问题多 专家建言多条措施提质量
添加日期：2018年05月03日
4月20日，证监会新闻发言人高莉通报了2017年度审计与评估机构检查处理情况，检查发现存在“部分审计机构一体化管理不到位，质量控制体系不健全，独立性管理工作还有待改善;个别审计机构对新三板、债券发行等审计业务领域不重视”等问题，证监会对相关涉事机构采取相应的行政监管措施。
近年来，新三板审计成为行业的难题。审计机构对新三板审计不重视的原因何在?新三板审计存在哪些问题?如何改善和解决当前新三板审计面临的尴尬局面?《财会信报》记者就此分别采访了重庆理工大学教授王海兵和中崇信会计师事务所合伙人戴琼。
“僧少粥多”低价竞争导致新三板审计问题不断
证监会之所以反复提出审计机构不重视新三板审计，并于2017年6月发布了第6号会计监管风险提示，在戴琼看来，这主要是因为新三板挂牌备案速度快、公司存量基数大，个别会计师事务所为了抢占市场，只重视业务承揽而忽视了业务质量控制，导致审计质量控制不到位，执业质量偏低。
戴琼具体分析指出，从审计难度来看，首先，与A股上市公司相比，新三板挂牌公司通常业务规模较小，业绩期间较且控制权较为集中，客观上更容易导致管理层舞弊;其次，新三板挂牌公司大部分处于初创期或成长期，内部管理和内部控制相对比较薄弱，如账务处理不清晰、审计之前往往需要先理账，内部合同资料及外部凭据等混乱甚至遗失;内部控制不健全、岗位没有牵制、牵制过程没有记录、记录过程没有保存等，直接影响注册会计师的职业判断;第三，管理层往往风险意识不强、审计配合程度相对较弱、对于履行必要的审计程序和获取充分的审计证据，注册会计师往往需要耗费更多的时间和精力。审计难度和审计所耗费的人力和精力，不亚于IPO审计。
但从审计收费情况来看，由于事务所之间的竞争比IPO审计更加激烈，新三板审计的收费标准普遍低于IPO，而在目前收费情况下，往往不足以支付高水平审计团队的整个外勤期和申报期的直接人工成本。
戴琼表示，尽管《注册会计师法》、《中国注册会计师审计准则》等均要求注册会计师严格执行审计业务，对于出现审计程序不到位、职业判断不准确、未发现重大舞弊等情况，注册会计师和其所在审计机构应当根据情况承担审计责任。但审计机构作为自收自支、自负盈亏的经营性机构，争取商机、谋求利润是其生存的必然。因此，个别事务所采取了缩短外勤时间、减少审计程序、提高复核效率等方式来节约成本。这种审计难度和审计收费的悖离，往往使新三板审计成为鸡肋——弃之可惜、食之无味。
王海兵认为新三板审计主要存在以下几个方面的问题。一是新三板审计机构的审计能力不足，审计风险放大。目前我国具有证券、期货资格的会计师事务所仍然很少，而新三板挂牌企业数量呈井喷的趋势，短短几年的时间挂牌企业就突破了一万家。新三板挂牌企业的数量快速增长，其对审计市场的需求规模也在快速增长。大量审计业务的骤然增长，让诸多会计师事务所面临着短时间内人手不够、人员专业素质不足等窘境，导致审计质量大大下降、审计风险大幅度提高，为审计失败事件的发生埋下了隐患。
二是中小会计师事务所容易陷入价格恶性竞争的困境，从而降低整体审计质量。在新三板新兴市场中，会计师事务所为了争夺客户，易出现价格竞争的情形。新三板审计费用普遍只有20~50万，相比较于上市公司的审计费用相对较低。价格的降低会促使事务所出于成本的考量减少不必要的审计程序，甚至会影响注册会计师获取充分、适当的审计证据。在此情况下，事务所就会陷入到“囚徒困境”，降低了整体审计质量。
三是提供非审计服务损害审计独立性。新三板主审会计师事务所在提供审计服务的同时，利用其专业优势为客户提供一系列的非审计服务，并且此类非审计服务通常缺乏监管，内容也各式各样，从财务顾问、上市辅导、人力资源、到内审外包等等，非审计业务收入占比提高严重影响注册会计师的独立性。
四是与新三板审计相关的法律法规体系不健全。目前尚未建立起针对新三板的财务造假及审计失败的惩处法律法规，现有法律及监管机构对新三板财务舞弊企业的处罚力度仍然过轻。在对新三板挂牌企业财务舞弊的处罚中，可以看出监管部门对舞弊企业开出的罚单依然很小，过轻的处罚使其违规成本降低，注册会计师违规获得的不当利益远远地超过其违规受查处的预期成本，从而导致其不惜挺而走险。而对于通过财务舞弊虚增几千万元利润迅速提升企业估值和股权价值的企业来说，几十万的元处罚力度是微不足道的，严而不厉的处罚助长了财务舞弊的发生，变相鼓励了企业走上财务舞弊的道路，也大大提高了审计失败发生的可能性。
五是新三板审计监管不力。我国当前审计监管部门对注册会计师的监管处罚一般在问题揭露之后才会进行追查，而非在事前及事中严加把控，存在一定的滞后性。新三板挂牌企业突破一万家，监管机构难以及时跟踪监督，存在滞后性。限于人力和财力，依靠的主要是注册会计师行业自律以及同行业的监督，这也就很难控制自律组织及同行间相互监督所执行工作的质量。
加大处罚力度完善监管体系提高新三板审计质量
基于以上存在的问题，王海兵建议，首先要加强会计师事务所的内部治理和质量控制体系建设。加强审计机构一体化管理，健全质量控制体系，增强独立性管理工作;审计机构在人事、财务、业务、信息管理等多方面应做到实质性统一，质量控制体系切实发挥作用。签字注册会计师和质量控制复核人应保持职业谨慎性，实质性参与审计或复核工作签署相关报告与文件。在具体执业项目方面，重视函证、监盘等基础性审计程序，程序执行到位;会计师事务所谨慎合理使用职业判断，对收入确认、会计政策与会计估计变更、前期差错更正等重要事项，执行恰当的审计程序，获取充分的审计证据;重视新三板、债券发行等审计业务领域，努力提高业务领域执业质量，培育会计师事务所收入新的增长点。
其次，建立注册会计师审计行业信誉评级制度。根据会计师事务所信誉评级机制，业务质量高的会计师事务所会获得较高的评级，而业务质量较差的会计师事务所得到较低的信誉评级。业务质量较高的会计师事务所所出具的标准审计意见报告更可信赖，能够向市场传递正面的信号。信誉评级制度可以引导企业在选择会计师事务所时更重视审计质量;引导审计行业重视执业质量、形成质量差别竞争、引导事务所做大的同时努力做强、改善注册会计师审计独立性。建立注册会计师审计行业的信誉评级制度将有利于引导审计行业将业务质量作为行业的首要竞争力，有助于防范审计风险、减少审计失败的发生。
第三，建立健全新三板审计市场法律法规。为提高新三板审计质量，有必要围绕新三板审计尽快建立一套与之相关的法律法规，规范新三板审计行为，从立法上明确规定会计师事务所及从业人员新三板审计未尽勤勉责任、协助被审计单位披露虚假信息是违法的行为。对不严格按独立审计准则要求执行审计业务，造成新三板审计失败的会计师事务所及其相关责任会计师要追究其法律责任，并且提高违法门槛，加大处罚力度，对新三板审计失范行为进行强约束。同时建立行之有效的民事赔偿机制，追究相关会计师事务所和责任人员的法律责任，防止会计师事务所和审计人员在利益诱惑下与上市公司合谋造假。
第四，完善新三板审计监管体系。一要建立与审计行业信誉评级制度相配套的奖惩机制。仅仅凭借信誉评级机制的内在激励是不够的，需要一定的外在奖惩进行激励和监督，方能建立相对完善的信誉评级机制，同时也能促使其产生良性循环的结果。行业的监管者可以建立与审计行业信誉评级制度相配套的奖惩机制是具有可行性的方案之一。例如，可以要求将事务所的信誉级别与被审计单位的业务规模进行匹配，达到一定信誉评级的会计师事务所才可以承接规模较大、业务复杂的审计业务、IPO业务。以此作为对信誉好、评级好的会计师事务所的激励。
二要健全行业监管体制，提高监管效率。对于当前资本市场的监管情况，要有机结合政府监管部门和行业性自律协会的力量，理清各部门的职责，强化信息的交流和监管行动上的相互协作，使监管行动统一有序。此外，还应该提升管理人员队伍的水平及素质，使监管过程公开透明、责任化。中国注册会计师协会作为审计行业的自律性组织，应积极履行行业的自律职能。
戴琼提出，一是加强处罚力度，提高违法成本，不仅仅是要加大对注册会计师和审计机构的处罚力度，更要加大对企业和实际控制人的处罚力度，从源头遏制新三板挂牌企业在思想意识上不愿，也不敢违法违规。
二是加强企业挂牌前的辅导，政府主管部门对于拟挂牌企业，可以通过组织各种培训，提高企业的管理意识和财务意识，促进企业规范财务核算，加强内部控制制度建设，降低审计的系统性风险。
三是提高收费，审计机构作为营利机构，必然把生存作为前提、把发展定为目标。承接审计项目、提高执业质量，满足生存和发展的方法和手段。提高审计收费不仅有助于审计质量的提高，更有助于审计队伍的人才培养，从而形成良性循环，促进整个注册会计师行业的发展。
此外，戴琼还建议，要割裂被审计单位委托所导致的审计机构与被审计单位的利益关联，以及打破招投标时的“价低者得”所导致的劣币驱逐良币的怪圈。可以考虑设立类似挂牌企业审计基金的机构，拟上市公司向该基金缴纳相关费用;然后由该基金按照拟挂牌企业的规模、组织架构、企业性质等多重因素，在充分考虑审计质量的前提下制定收费标准，各审计机构由该基金委托审计并支付审计费用，割裂审计机构与被审计单位的利益关联，以确保注册会计师的独立性，确保审计机构的基本利润，从根本上解决审计机构人力资源费用，进一步促进审计机构审计质量的提高。
近年来，新三板审计成为行业的难题。审计机构对新三板审计不重视的原因何在?新三板审计存在哪些问题?如何改善和解决当前新三板审计面临的尴尬局面?《财会信报》记者就此分别采访了重庆理工大学教授王海兵和中崇信会计师事务所合伙人戴琼。
“僧少粥多”低价竞争导致新三板审计问题不断
证监会之所以反复提出审计机构不重视新三板审计，并于2017年6月发布了第6号会计监管风险提示，在戴琼看来，这主要是因为新三板挂牌备案速度快、公司存量基数大，个别会计师事务所为了抢占市场，只重视业务承揽而忽视了业务质量控制，导致审计质量控制不到位，执业质量偏低。
戴琼具体分析指出，从审计难度来看，首先，与A股上市公司相比，新三板挂牌公司通常业务规模较小，业绩期间较且控制权较为集中，客观上更容易导致管理层舞弊;其次，新三板挂牌公司大部分处于初创期或成长期，内部管理和内部控制相对比较薄弱，如账务处理不清晰、审计之前往往需要先理账，内部合同资料及外部凭据等混乱甚至遗失;内部控制不健全、岗位没有牵制、牵制过程没有记录、记录过程没有保存等，直接影响注册会计师的职业判断;第三，管理层往往风险意识不强、审计配合程度相对较弱、对于履行必要的审计程序和获取充分的审计证据，注册会计师往往需要耗费更多的时间和精力。审计难度和审计所耗费的人力和精力，不亚于IPO审计。
但从审计收费情况来看，由于事务所之间的竞争比IPO审计更加激烈，新三板审计的收费标准普遍低于IPO，而在目前收费情况下，往往不足以支付高水平审计团队的整个外勤期和申报期的直接人工成本。
戴琼表示，尽管《注册会计师法》、《中国注册会计师审计准则》等均要求注册会计师严格执行审计业务，对于出现审计程序不到位、职业判断不准确、未发现重大舞弊等情况，注册会计师和其所在审计机构应当根据情况承担审计责任。但审计机构作为自收自支、自负盈亏的经营性机构，争取商机、谋求利润是其生存的必然。因此，个别事务所采取了缩短外勤时间、减少审计程序、提高复核效率等方式来节约成本。这种审计难度和审计收费的悖离，往往使新三板审计成为鸡肋——弃之可惜、食之无味。
王海兵认为新三板审计主要存在以下几个方面的问题。一是新三板审计机构的审计能力不足，审计风险放大。目前我国具有证券、期货资格的会计师事务所仍然很少，而新三板挂牌企业数量呈井喷的趋势，短短几年的时间挂牌企业就突破了一万家。新三板挂牌企业的数量快速增长，其对审计市场的需求规模也在快速增长。大量审计业务的骤然增长，让诸多会计师事务所面临着短时间内人手不够、人员专业素质不足等窘境，导致审计质量大大下降、审计风险大幅度提高，为审计失败事件的发生埋下了隐患。
二是中小会计师事务所容易陷入价格恶性竞争的困境，从而降低整体审计质量。在新三板新兴市场中，会计师事务所为了争夺客户，易出现价格竞争的情形。新三板审计费用普遍只有20~50万，相比较于上市公司的审计费用相对较低。价格的降低会促使事务所出于成本的考量减少不必要的审计程序，甚至会影响注册会计师获取充分、适当的审计证据。在此情况下，事务所就会陷入到“囚徒困境”，降低了整体审计质量。
三是提供非审计服务损害审计独立性。新三板主审会计师事务所在提供审计服务的同时，利用其专业优势为客户提供一系列的非审计服务，并且此类非审计服务通常缺乏监管，内容也各式各样，从财务顾问、上市辅导、人力资源、到内审外包等等，非审计业务收入占比提高严重影响注册会计师的独立性。
四是与新三板审计相关的法律法规体系不健全。目前尚未建立起针对新三板的财务造假及审计失败的惩处法律法规，现有法律及监管机构对新三板财务舞弊企业的处罚力度仍然过轻。在对新三板挂牌企业财务舞弊的处罚中，可以看出监管部门对舞弊企业开出的罚单依然很小，过轻的处罚使其违规成本降低，注册会计师违规获得的不当利益远远地超过其违规受查处的预期成本，从而导致其不惜挺而走险。而对于通过财务舞弊虚增几千万元利润迅速提升企业估值和股权价值的企业来说，几十万的元处罚力度是微不足道的，严而不厉的处罚助长了财务舞弊的发生，变相鼓励了企业走上财务舞弊的道路，也大大提高了审计失败发生的可能性。
五是新三板审计监管不力。我国当前审计监管部门对注册会计师的监管处罚一般在问题揭露之后才会进行追查，而非在事前及事中严加把控，存在一定的滞后性。新三板挂牌企业突破一万家，监管机构难以及时跟踪监督，存在滞后性。限于人力和财力，依靠的主要是注册会计师行业自律以及同行业的监督，这也就很难控制自律组织及同行间相互监督所执行工作的质量。
加大处罚力度完善监管体系提高新三板审计质量
基于以上存在的问题，王海兵建议，首先要加强会计师事务所的内部治理和质量控制体系建设。加强审计机构一体化管理，健全质量控制体系，增强独立性管理工作;审计机构在人事、财务、业务、信息管理等多方面应做到实质性统一，质量控制体系切实发挥作用。签字注册会计师和质量控制复核人应保持职业谨慎性，实质性参与审计或复核工作签署相关报告与文件。在具体执业项目方面，重视函证、监盘等基础性审计程序，程序执行到位;会计师事务所谨慎合理使用职业判断，对收入确认、会计政策与会计估计变更、前期差错更正等重要事项，执行恰当的审计程序，获取充分的审计证据;重视新三板、债券发行等审计业务领域，努力提高业务领域执业质量，培育会计师事务所收入新的增长点。
其次，建立注册会计师审计行业信誉评级制度。根据会计师事务所信誉评级机制，业务质量高的会计师事务所会获得较高的评级，而业务质量较差的会计师事务所得到较低的信誉评级。业务质量较高的会计师事务所所出具的标准审计意见报告更可信赖，能够向市场传递正面的信号。信誉评级制度可以引导企业在选择会计师事务所时更重视审计质量;引导审计行业重视执业质量、形成质量差别竞争、引导事务所做大的同时努力做强、改善注册会计师审计独立性。建立注册会计师审计行业的信誉评级制度将有利于引导审计行业将业务质量作为行业的首要竞争力，有助于防范审计风险、减少审计失败的发生。
第三，建立健全新三板审计市场法律法规。为提高新三板审计质量，有必要围绕新三板审计尽快建立一套与之相关的法律法规，规范新三板审计行为，从立法上明确规定会计师事务所及从业人员新三板审计未尽勤勉责任、协助被审计单位披露虚假信息是违法的行为。对不严格按独立审计准则要求执行审计业务，造成新三板审计失败的会计师事务所及其相关责任会计师要追究其法律责任，并且提高违法门槛，加大处罚力度，对新三板审计失范行为进行强约束。同时建立行之有效的民事赔偿机制，追究相关会计师事务所和责任人员的法律责任，防止会计师事务所和审计人员在利益诱惑下与上市公司合谋造假。
第四，完善新三板审计监管体系。一要建立与审计行业信誉评级制度相配套的奖惩机制。仅仅凭借信誉评级机制的内在激励是不够的，需要一定的外在奖惩进行激励和监督，方能建立相对完善的信誉评级机制，同时也能促使其产生良性循环的结果。行业的监管者可以建立与审计行业信誉评级制度相配套的奖惩机制是具有可行性的方案之一。例如，可以要求将事务所的信誉级别与被审计单位的业务规模进行匹配，达到一定信誉评级的会计师事务所才可以承接规模较大、业务复杂的审计业务、IPO业务。以此作为对信誉好、评级好的会计师事务所的激励。
二要健全行业监管体制，提高监管效率。对于当前资本市场的监管情况，要有机结合政府监管部门和行业性自律协会的力量，理清各部门的职责，强化信息的交流和监管行动上的相互协作，使监管行动统一有序。此外，还应该提升管理人员队伍的水平及素质，使监管过程公开透明、责任化。中国注册会计师协会作为审计行业的自律性组织，应积极履行行业的自律职能。
戴琼提出，一是加强处罚力度，提高违法成本，不仅仅是要加大对注册会计师和审计机构的处罚力度，更要加大对企业和实际控制人的处罚力度，从源头遏制新三板挂牌企业在思想意识上不愿，也不敢违法违规。
二是加强企业挂牌前的辅导，政府主管部门对于拟挂牌企业，可以通过组织各种培训，提高企业的管理意识和财务意识，促进企业规范财务核算，加强内部控制制度建设，降低审计的系统性风险。
三是提高收费，审计机构作为营利机构，必然把生存作为前提、把发展定为目标。承接审计项目、提高执业质量，满足生存和发展的方法和手段。提高审计收费不仅有助于审计质量的提高，更有助于审计队伍的人才培养，从而形成良性循环，促进整个注册会计师行业的发展。
此外，戴琼还建议，要割裂被审计单位委托所导致的审计机构与被审计单位的利益关联，以及打破招投标时的“价低者得”所导致的劣币驱逐良币的怪圈。可以考虑设立类似挂牌企业审计基金的机构，拟上市公司向该基金缴纳相关费用;然后由该基金按照拟挂牌企业的规模、组织架构、企业性质等多重因素，在充分考虑审计质量的前提下制定收费标准，各审计机构由该基金委托审计并支付审计费用，割裂审计机构与被审计单位的利益关联，以确保注册会计师的独立性，确保审计机构的基本利润，从根本上解决审计机构人力资源费用，进一步促进审计机构审计质量的提高。
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