纳税处理
资产划转能否免征增值税
添加日期：2017年12月04日
某市国资委将直接控股的一家A公司的资产(实物或股权)转入到控股的B公司，财务处理为减少或增加资产和资本公积。对于这种以资本公积作为对价的资产划转是否缴纳增值税，税企双方存在不同的理解。
企业认为，根据《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》(国家税务总局公告2011年第13号)规定，纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不缴纳增值税。
《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)附件2规定，资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，其中涉及的不动产、土地使用权转让行为，不属于增值税征税范围。
企业资产重组一般有三种模式：一是购买对方全部(部分)资产组合，保留对方的壳资源;二是将对方企业吸收合并，对方的壳资源不复存在;三是控股合并，对方的壳资源依然存在，而且也不需要将对方的资产交割给合并企业。政策规定，这三种模式均不缴纳增值税。
税务机关认为，资产划转是指100%直接控制的居民企业之间，以及受同一或相同多家居民企业100%直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产。《国家税务总局关于资产(股权)划转企业所得税征管问题的公告》(国家税务总局公告2015年第40号)列举了资产划转的四种形式。即：一是100%直接控制的母子公司之间，母公司向子公司按账面净值划转其持有的股权或资产，母公司获得子公司100%的股权支付。二是100%直接控制的母子公司之间，母公司向子公司按账面净值划转其持有的股权或资产，母公司没有获得任何股权或非股权支付。三是100%直接控制的母子公司之间，子公司向母公司按账面净值划转其持有的股权或资产，子公司没有获得任何股权或非股权支付。四是受同一或相同多家母公司100%直接控制的子公司之间，在母公司主导下，一家子公司向另一家子公司按账面净值划转其持有的股权或资产，划出方没有获得任何股权或非股权支付。
因此，上例是以资本公积作为对价的资产划转，虽然属于企业重组的一种特殊形式，其实质是以权益作为对价，并非真正意义上的无偿划拨。即使是无偿，也应按财税〔2016〕36号文件附件1第十四条规定视同销售服务、无形资产或者不动产计征增值税。
笔者认为，《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税〔2009〕59号)规定，企业重组指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。文件尽管未将资产划转列入企业重组范围，但就其业务实质仍属于企业重组的一种特殊形式。
资产划转不涉及负债、劳动力的转移，涉及的不动产、土地使用权划转不适用财税〔2016〕36号文件附件2关于资产重组涉及不动产、土地使用权不征增值税的规定。对于存货、设备等动产的划转，《增值税暂行条例实施细则》第四条规定，将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户、分配给股东或者投资者、无偿赠送其他单位或者个人，均视同销售货物缴纳增值税，也不适用国家税务总局公告2011年第13号文件不缴纳增值税的规定。
通常情况下，除满足政策规定的特殊条件不征收增值税外，居民企业间资产划转涉及不动产、土地使用权、存货、设备的，原则上征收增值税。因此，无论是母子公司之间划转资产，还是子公司之间划转资产，划出方需视同按公允价值销售货物、不动产、无形资产缴纳增值税，并视存货等资产的征免税情况确定能否开具增值税专用发票，可开具专用发票的，划入方可作进项税额抵扣。
需要注意的是，财税〔2016〕36号文件附件1“销售服务、无形资产、不动产注释”中，股权转让行为不包括在营改增试点范围内，也就是说，股权转让行为不征增值税。为此，无论是母子公司之间还是子公司之间划转资产，其中股权划转不缴纳增值税。
(作者单位：江西省吉安市国税局)
企业认为，根据《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》(国家税务总局公告2011年第13号)规定，纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不缴纳增值税。
《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)附件2规定，资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，其中涉及的不动产、土地使用权转让行为，不属于增值税征税范围。
企业资产重组一般有三种模式：一是购买对方全部(部分)资产组合，保留对方的壳资源;二是将对方企业吸收合并，对方的壳资源不复存在;三是控股合并，对方的壳资源依然存在，而且也不需要将对方的资产交割给合并企业。政策规定，这三种模式均不缴纳增值税。
税务机关认为，资产划转是指100%直接控制的居民企业之间，以及受同一或相同多家居民企业100%直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产。《国家税务总局关于资产(股权)划转企业所得税征管问题的公告》(国家税务总局公告2015年第40号)列举了资产划转的四种形式。即：一是100%直接控制的母子公司之间，母公司向子公司按账面净值划转其持有的股权或资产，母公司获得子公司100%的股权支付。二是100%直接控制的母子公司之间，母公司向子公司按账面净值划转其持有的股权或资产，母公司没有获得任何股权或非股权支付。三是100%直接控制的母子公司之间，子公司向母公司按账面净值划转其持有的股权或资产，子公司没有获得任何股权或非股权支付。四是受同一或相同多家母公司100%直接控制的子公司之间，在母公司主导下，一家子公司向另一家子公司按账面净值划转其持有的股权或资产，划出方没有获得任何股权或非股权支付。
因此，上例是以资本公积作为对价的资产划转，虽然属于企业重组的一种特殊形式，其实质是以权益作为对价，并非真正意义上的无偿划拨。即使是无偿，也应按财税〔2016〕36号文件附件1第十四条规定视同销售服务、无形资产或者不动产计征增值税。
笔者认为，《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税〔2009〕59号)规定，企业重组指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。文件尽管未将资产划转列入企业重组范围，但就其业务实质仍属于企业重组的一种特殊形式。
资产划转不涉及负债、劳动力的转移，涉及的不动产、土地使用权划转不适用财税〔2016〕36号文件附件2关于资产重组涉及不动产、土地使用权不征增值税的规定。对于存货、设备等动产的划转，《增值税暂行条例实施细则》第四条规定，将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户、分配给股东或者投资者、无偿赠送其他单位或者个人，均视同销售货物缴纳增值税，也不适用国家税务总局公告2011年第13号文件不缴纳增值税的规定。
通常情况下，除满足政策规定的特殊条件不征收增值税外，居民企业间资产划转涉及不动产、土地使用权、存货、设备的，原则上征收增值税。因此，无论是母子公司之间划转资产，还是子公司之间划转资产，划出方需视同按公允价值销售货物、不动产、无形资产缴纳增值税，并视存货等资产的征免税情况确定能否开具增值税专用发票，可开具专用发票的，划入方可作进项税额抵扣。
需要注意的是，财税〔2016〕36号文件附件1“销售服务、无形资产、不动产注释”中，股权转让行为不包括在营改增试点范围内，也就是说，股权转让行为不征增值税。为此，无论是母子公司之间还是子公司之间划转资产，其中股权划转不缴纳增值税。
(作者单位：江西省吉安市国税局)
关注东审公众微信号"bjds4006505616"及时获取最有价值的信息微信二微码
