审计实务
让中小企业审计底稿不再“流于形式”
添加日期：2017年06月26日
审计工作底稿是审计人员对制定的审计计划、实施的审计程序、获取的相关审计证据以及得出的审计结论做出的记录。
为降低审计风险,审计工作底稿应内容完整、记录真实，能够准确、客观反映事实。
笔者在行业执业质量检查过程中发现，中小企业审计工作底稿编制存在一些问题，现就其编制以及应关注的事项谈几点看法。
底稿规范可降低审计风险
《中国注册会计师审计准则第1131号—— —审计工作底稿》第四章规定，应及时编制审计工作底稿。注册会计师编制的审计工作底稿，应当使得未曾接触该项审计工作的、有经验的专业人士清楚了解如下内容：按照审计准则和相关法律法规的规定实施的审计程序的性质、时间安排和范围;实施审计程序的结果和获取的审计证据;在审计中遇到的重大事项、得出的结论以及在得出结论时作出的重大职业判断;注册会计师与管理层、治理层和其他人员对重大事项的讨论等。
同时，《中国注册会计师审计准则第1131号—— —审计工作底稿》第八条规定，注册会计师的目标是，编制审计工作底稿以便提供充分、适当的记录，作为出具审计报告的基础;提供证据，证明注册会计师已按照审计准则和相关法律法规的规定计划和执行了审计工作。
审计报告所反映的审计意见应建立在充分适当的审计证据和准确的专业判断基础之上，而充分适当的审计证据和专业判断都应当完整地记录在审计工作底稿和形成的审计结论中。
审计工作底稿可用于质量控制复核、监督会计师事务所对审计准则的遵循情况以及第三方检查中。在会计师事务所因执业质量而涉及诉讼或有关监管机构进行执业质量检查时，审计工作底稿能够提供证据，证明会计师事务所是否按照《中国注册会计师审计准则》的规定执行了审计工作。编制详细、完整的审计工作底稿是降低审计风险的有效途径。因此，无论是年度财务报表审计，还是各类专项审计，审计人员都必须完整、准确、高质量地编制审计工作底稿。
部分审计证据与结论相关性不强
审计工作底稿是对被审计单位实施审计程序过程的记录。然而，中小企业审计存在被审计单位规模相对较小、内控制度薄弱等特点。部分企业的审计业务要求招投标且为最低价中标，因此中小企业审计收费偏低，同时其年度财务报表审计时间紧、任务重。
在行业执业质量检查工作过程中，笔者发现，中小企业审计工作底稿存在底稿不完整、程序不到位等问题，需引起会计师事务所及执业人员的高度重视，具体包括如下几点问题。
第一，审计工作底稿不完整、要素不全，部分底稿流于形式。比如，控制测试及风险评估类底稿流于形式，了解被审计单位及其环境的相关底稿过于简单;部分重要性水平计算错误，未见建议调整的重要性水平，合并会计报表审计未见合并报表层面的重要性水平在各子公司间分配;特定项目的审计工作底稿流于形式;未对现金流量表相关数据进行测算。
第二，所获取审计证据与审计结论相关性不强。比如，凭证抽样无针对性，复印的大量记账凭证与审计结论相关性不强;获取的合同与审计结论相关性不紧密。
第三，实质性程序底稿不完整，审计程序不到位。实质性测试的结果就是要取得充分、适当的审计证据，来支持审计结论。
某些底稿的不足之处表现在审计调整事项未能清晰见诸底稿;银行存款函证、往来函证无函证控制的说明及往来单位的联系方式等资料;函证回函不符，无进一步的往来核对资料;替代测试或凭证抽查的样本量不足;应收票据盘点未进行倒 轧;存货及固定资产盘点无盘点计划、盘点小结，部分审计项目存货抽盘的样本量较少;往来账龄分析数据错误，期末数与期初数不衔接;在建工程缺少立项批复、进度确认、现场查勘等资料;未对重点项目施工合同与付款的检查核对进行记录;分析性复核程序不到位;审计程序不到位;重要项目审计底稿无审计说明，未编制索引号，审计工作底稿未排版，直接按审计软件的格式打印但字体太小看不清楚等。
需重点关注三大事项
中小企业审计底稿的编制，需要重点关注三大事项。
第一，需关注重要项目实质性测试底稿的编制。比如，对于营业收入、营业成本底稿，应重点执行分析性复核程序，关注收入的完整性和成本的真实性，了解企业的市场、主要客户、业务模式、现金流等，并对企业本年毛利率与上年进行对比分析等。对于应收(应付)往来底稿，需执行函证及替代测试程序，并注意函证是由审计人员来执行，而不是交给被审计单位来执行，可提前要求被审计单位提供往来单位的地址、传真等联系方式，便于在审计现场及时进行函证工作。对于预付账款、预收账款等长期挂账的往来，应分析长期挂账的原因。
第二，重视审计说明及审计结论。对于中小企业年度财务报表审计，有的审计人员不喜欢写审计说明，审计结论也很简单地总结为“经审计，余额(发生额)可以确认”。实际上，在每个审计项目实施完审 计程序后，审计人员都应附上审计说明和审计结论，以便于说明主要实施了哪些程序、是否有问题、结果是否异常等。
第三，关注审计证据的有效性。审计工作底稿包含了审计人员对审计证据的梳理、分析和归纳，以及审计人员的专业判断。记账凭证抽样应具有针对性，包括金额大小和问题的性质两个方面。复印的合同应与穿行测试等检查记录相衔接与印证。对重要的合同进行复印取证时，不必将合同的全部内容进行复印，只需复印合同的重要章节即可。
事实上，审计工作底稿不是以获取资料的多少来衡量审计工作质量的高低，而是以层次清晰、数据真实有效的审计结论来表现的。除了非常重要的合同、金额重大的会计记录以及重要事项的审计证据外，其他的记账凭证不需要进行大量复印。而需要复印的记账凭证，应与审计结论之间有紧密的逻辑关系。审计证据必须与所反映的问题具备高度的关联性，能够形成有效的证据链。审计证据之间的内在联系也应环环紧扣、完整明确，使人能够完全理解审计人员通过证据表达出的思维轨迹。
此外，对于中小企业审计工作底稿的编制，会计师事务所应加强质量控制、业务培训及内部复核。比如，强化审计工作底稿的质量控制，建立健全内部复核、风险控制等有效制度，引导和督促注册会计师及助理人员严格规范执业。会计师事务所还应强化业务人员的入职培训、年报审计、专项审计工作底稿的专题培训。事务所还应加强审计风险控制，坚持审计项目三级复核制度。
为降低审计风险,审计工作底稿应内容完整、记录真实，能够准确、客观反映事实。
笔者在行业执业质量检查过程中发现，中小企业审计工作底稿编制存在一些问题，现就其编制以及应关注的事项谈几点看法。
底稿规范可降低审计风险
《中国注册会计师审计准则第1131号—— —审计工作底稿》第四章规定，应及时编制审计工作底稿。注册会计师编制的审计工作底稿，应当使得未曾接触该项审计工作的、有经验的专业人士清楚了解如下内容：按照审计准则和相关法律法规的规定实施的审计程序的性质、时间安排和范围;实施审计程序的结果和获取的审计证据;在审计中遇到的重大事项、得出的结论以及在得出结论时作出的重大职业判断;注册会计师与管理层、治理层和其他人员对重大事项的讨论等。
同时，《中国注册会计师审计准则第1131号—— —审计工作底稿》第八条规定，注册会计师的目标是，编制审计工作底稿以便提供充分、适当的记录，作为出具审计报告的基础;提供证据，证明注册会计师已按照审计准则和相关法律法规的规定计划和执行了审计工作。
审计报告所反映的审计意见应建立在充分适当的审计证据和准确的专业判断基础之上，而充分适当的审计证据和专业判断都应当完整地记录在审计工作底稿和形成的审计结论中。
审计工作底稿可用于质量控制复核、监督会计师事务所对审计准则的遵循情况以及第三方检查中。在会计师事务所因执业质量而涉及诉讼或有关监管机构进行执业质量检查时，审计工作底稿能够提供证据，证明会计师事务所是否按照《中国注册会计师审计准则》的规定执行了审计工作。编制详细、完整的审计工作底稿是降低审计风险的有效途径。因此，无论是年度财务报表审计，还是各类专项审计，审计人员都必须完整、准确、高质量地编制审计工作底稿。
部分审计证据与结论相关性不强
审计工作底稿是对被审计单位实施审计程序过程的记录。然而，中小企业审计存在被审计单位规模相对较小、内控制度薄弱等特点。部分企业的审计业务要求招投标且为最低价中标，因此中小企业审计收费偏低，同时其年度财务报表审计时间紧、任务重。
在行业执业质量检查工作过程中，笔者发现，中小企业审计工作底稿存在底稿不完整、程序不到位等问题，需引起会计师事务所及执业人员的高度重视，具体包括如下几点问题。
第一，审计工作底稿不完整、要素不全，部分底稿流于形式。比如，控制测试及风险评估类底稿流于形式，了解被审计单位及其环境的相关底稿过于简单;部分重要性水平计算错误，未见建议调整的重要性水平，合并会计报表审计未见合并报表层面的重要性水平在各子公司间分配;特定项目的审计工作底稿流于形式;未对现金流量表相关数据进行测算。
第二，所获取审计证据与审计结论相关性不强。比如，凭证抽样无针对性，复印的大量记账凭证与审计结论相关性不强;获取的合同与审计结论相关性不紧密。
第三，实质性程序底稿不完整，审计程序不到位。实质性测试的结果就是要取得充分、适当的审计证据，来支持审计结论。
某些底稿的不足之处表现在审计调整事项未能清晰见诸底稿;银行存款函证、往来函证无函证控制的说明及往来单位的联系方式等资料;函证回函不符，无进一步的往来核对资料;替代测试或凭证抽查的样本量不足;应收票据盘点未进行倒 轧;存货及固定资产盘点无盘点计划、盘点小结，部分审计项目存货抽盘的样本量较少;往来账龄分析数据错误，期末数与期初数不衔接;在建工程缺少立项批复、进度确认、现场查勘等资料;未对重点项目施工合同与付款的检查核对进行记录;分析性复核程序不到位;审计程序不到位;重要项目审计底稿无审计说明，未编制索引号，审计工作底稿未排版，直接按审计软件的格式打印但字体太小看不清楚等。
需重点关注三大事项
中小企业审计底稿的编制，需要重点关注三大事项。
第一，需关注重要项目实质性测试底稿的编制。比如，对于营业收入、营业成本底稿，应重点执行分析性复核程序，关注收入的完整性和成本的真实性，了解企业的市场、主要客户、业务模式、现金流等，并对企业本年毛利率与上年进行对比分析等。对于应收(应付)往来底稿，需执行函证及替代测试程序，并注意函证是由审计人员来执行，而不是交给被审计单位来执行，可提前要求被审计单位提供往来单位的地址、传真等联系方式，便于在审计现场及时进行函证工作。对于预付账款、预收账款等长期挂账的往来，应分析长期挂账的原因。
第二，重视审计说明及审计结论。对于中小企业年度财务报表审计，有的审计人员不喜欢写审计说明，审计结论也很简单地总结为“经审计，余额(发生额)可以确认”。实际上，在每个审计项目实施完审 计程序后，审计人员都应附上审计说明和审计结论，以便于说明主要实施了哪些程序、是否有问题、结果是否异常等。
第三，关注审计证据的有效性。审计工作底稿包含了审计人员对审计证据的梳理、分析和归纳，以及审计人员的专业判断。记账凭证抽样应具有针对性，包括金额大小和问题的性质两个方面。复印的合同应与穿行测试等检查记录相衔接与印证。对重要的合同进行复印取证时，不必将合同的全部内容进行复印，只需复印合同的重要章节即可。
事实上，审计工作底稿不是以获取资料的多少来衡量审计工作质量的高低，而是以层次清晰、数据真实有效的审计结论来表现的。除了非常重要的合同、金额重大的会计记录以及重要事项的审计证据外，其他的记账凭证不需要进行大量复印。而需要复印的记账凭证，应与审计结论之间有紧密的逻辑关系。审计证据必须与所反映的问题具备高度的关联性，能够形成有效的证据链。审计证据之间的内在联系也应环环紧扣、完整明确，使人能够完全理解审计人员通过证据表达出的思维轨迹。
此外，对于中小企业审计工作底稿的编制，会计师事务所应加强质量控制、业务培训及内部复核。比如，强化审计工作底稿的质量控制，建立健全内部复核、风险控制等有效制度，引导和督促注册会计师及助理人员严格规范执业。会计师事务所还应强化业务人员的入职培训、年报审计、专项审计工作底稿的专题培训。事务所还应加强审计风险控制，坚持审计项目三级复核制度。
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