从性质上讲，购物卡属于代金券的一种，是商场取得预收款以及客户支付预付款的凭据。商场通过发售购物卡可以提前回笼资金、促进销售，客户持卡消费无需找零，使用方便，很多企业购买购物卡作为发放员工福利、馈赠之用，所以购物卡在商场类商业企业得到了广泛的推广使用。国务院办公厅2011年5月25日转发中国人民银行等7个部门制定的《关于规范商业预付卡管理的意见》，对购物卡的发售和购买进行了规范，本文从会计和税务两个方面探讨购物卡的处理。

商场发售购物卡的会计处理

根据《企业会计准则第14号———收入》中的规定，销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：(1)企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方;(2)企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制;(3)收入的金额能够可靠地计量;(4)相关的经济利益很可能流入企业;(5)相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。

显然，商场发售购物卡这种形式不能满足收入确认条件中的(1)、(2)、(5)三项，所以，取得的预收款不能确认为收入，应当作为负债处理。

商场发售购物卡的税务处理

购物卡的税务处理主要涉及增值税和企业所得税，目前国家税务总局暂未颁布针对购物卡的全国性税收政策，仅有浙江、北京、大连几个省市出台了相关管理规定，其中浙江省国税局出台的增值税文件规定最为细致。内容如下：

浙江省国家税务局《关于纳税人销售购物卡[券]行为征收增值税问题的通知》(浙国税函[2009]75号)规定：(1)纳税人以销售购物卡(券)方式销售货物的，应界定为《增值税暂行条例实施细则》第三十八条第一款的销售结算方式，即属于直接收款方式销售货物，应在销售购物卡(券)并收取货款同时(不论是否开具销售发票)确认纳税义务发生时间。(2)一般纳税人销售购物卡(券)应在纳税义务发生时按17%增值税税率计算销项税额，购物卡(券)在本单位消费购买商品的，可对卡消费部分按17%增值税税率冲减销项税额，同时对其实际所售商品按其增值税适用税率计算销项税额;小规模纳税人销售购物卡(券)应在纳税义务发生时直接按其适用的征收率征收增值税，购物卡(券)在本单位消费购买商品的，不再征收增值税。(3)一般纳税人或小规模纳税人身份发生变化的，对于变化前已售的购物卡(券)，持有人再来本单位消费购买商品的，应对卡(券)消费金额按变动后纳税人适用税率或征收率直接征收增值税，不得对变化前已征税款作任何调整。

尽管上文是浙江省国税局文件，但对全国其他省市税务部门在征管购物卡的增值税时均有借鉴意义，因为该文的主要依据《增值税暂行条例实施细则》，况且实践中，商场在发售购物卡时几乎全部在该环节开具了发票，根据《增值税暂行条例》第十九条规定，销售货物或者应税劳务，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天;先开具发票的，为开具发票的当天。所以可以确定，商场发售购物卡时即发生了增值税纳税义务。

所得税方面，根据国家税务总局《关于确认企业所得税若干问题的通知》(国税函[2008]875号)中对商品销售收入的确认条件：

企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现：(1)商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方;(2)企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制;(3)收入的金额能够可靠地计量;(4)已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。

可以看出，商场发售购物卡不能满足上述条件中的(1)、(2)、(4)三项，取得的预收款不能确认为企业所得税收入，而应当按照本文件中的“销售商品采取预收款方式的，在发出商品时确认收入”的规定进行企业所得税处理。

案例

某商场增值税税率为17%，2012年2月份发售购物卡1 000 000元，当月商品销售收入1 200 000元(含税价)，其中以购物卡结算300 000元，现金900 000元。3月份商品销售收入700 000元(含税价)，全部以购物卡结算。(为节省篇幅，在此略去成本结转事项)

2月份会计分录如下：

(1)售卡

借：银行存款 1 000 000

       贷：预收账款 854 700.85 [1 000 000/(1+17%)]

       应交税费———应交增值税(销项税额)145 299.15 (854 700.85×17%)    

(2)确认销售收入

借：预收账款 256 410.26 [300 000/(1+17%)]

       现金 900 000

       贷：主营业务收入  1 025 641.03[256 410.26+900 000/(1+17%)]

       应交税费———应交增值税(销项税额)  130 769.23[900 000×17%/(1+17%)]

3月份会计分录如下：

借：预收账款  598 290.59 [700 000/(1+17%)]或(854 700.85-256 410.26)

       贷：主营业务收入  598 290.59