《小企业会计准则》中，涉及商品视同销售会计处理的规范较少，只在在建工程、应付职工薪酬、应交税费等科目中提及。但是，小企业同样可能发生除以上列举以外的其他视同销售业务，比如以自产产品或外购商品作投资、股利分配、捐赠赞助等视同销售业务。对于《小企业会计准则》未作规范的视同销售业务，实际发生时应当如何进行会计处理?对此，笔者将做详细介绍。

《小企业会计准则》下商品视同销售的规范适用

《小企业会计准则》第三条第(一)项规定：“执行本准则的小企业，发生的交易或者事项未作规范的，可以参照《企业会计准则》中的相关规定进行处理”。即：小企业发生视同销售业务，《小企业会计准则》未作规定的，应参照《企业会计准则》的相应规定进行处理。

其实，《企业会计准则》也没对视同销售业务作专门规定，其相应规范散列在《企业会计准则第7号———非货币性资产交换》、《企业会计准则第12号———债务重组》和《会计科目和主要账务处理》(以下简称《账务处理》)，以及财政部会计司编写、有准规范功能的《企业会计准则讲解》(以下简称《讲解》)中。尽管如此，《企业会计准则》及其《账务处理》、《讲解》等相关规定仍不足以规范现有全部视同销售业务，这就需要适用或参照适用早期出台、现在仍未废止的相关规定，如财政部《关于印发<企业执行现行会计制度有关问题解答>的通知》(财政部(94)财会字第31号)。该文件规定：“自产自用的产品主要包括用于在建工程(施工企业为专项工程)、管理部门、非生产机构、提供劳务，以及用于馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等方面的产品;自产自用产品在会计上应按成本结转，不作销售处理”。时至今日，除自产产品用于职工福利、奖励按销售价格确认主营业务收入外，其他方面该规定仍然适用。

税法规定的视同销售行为及其对会计处理的影响

(一)适用增值税的视同销售

《增值税暂行条例》及其实施细则(以下分别简称增值税条例和增值税细则)中，将商品视同销售划分为两种类型：

1.自产产品，用于以下五种用途即属视同销售：(1)用于增值税非应税项目，如用于包括新建、扩建、修缮、装饰在内的不动产在建工程;(2)用于集体福利或个人消费;(3)用于对外投资;(4)用于分配股利;(5)用于无偿赠送。

2.购进商品，用于以下三种用途即属视同销售：(1)用于对外投资;(2)用于分配股利;(3)用于无偿赠送。

购进商品，用于非应税项目和用于集体福利和个人消费，不作为视同销售处理，而应当按照其已抵扣的增值税进项税额(以下简称进项税额)作“进项税额转出”。

另外，增值税细则第二十五条规定：纳税人自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇，其进项税额不得从销售税额中抵扣。

以应征消费税的汽车为例解释上述规定：(1)如果纳税人为一般企业，买进自用的上述汽车的进项税额，应计入固定资产(汽车)成本;(2)如果纳税人为汽车销售公司，买进商品汽车改为自用，应按其已抵扣的进项税额作进项税额转出;(3)如果纳税人为汽车制造商，自产自用的应交消费税的汽车是应该作视同销售，还是作进项额转出，笔者尚未见有关规定。不过笔者认为，以不计算增值税、直接将自产自用汽车从库存商品转为固定资产即可。因为增值税细则第四条列举的视同销售和增值税条例第十条列举的不得抵扣进项税额，均不含此处相应内容。

另外，增值税细则还列举了托人代销和替人代销、以及同一企业跨地(县市)转移商品等三种视同销售行为，因为其税收、会计处理基本上与正常销售无异，因此本文中未作讨论。

(二)消费税的视同销售

《消费税暂行条例》及其实施细则(以下分别简称消费税条例和消费税细则)规定：(1)纳税人自产自用应税消费品，用于连续生产应税消费品的，不纳税;用于其他方面的，于移送使用时纳税;(2)所谓用于其他方面，是指将自产自用应税消费品用于生产非应税消费品、在建工程、管理部门、非生产机构、提供劳务、馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利和奖励等方面。

(三)企业所得税的视同销售

《企业所得税法实施条例》规定：(1)企业发生的非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利和利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务;(2)企业以非货币形式取得的收入，应当按公允价值确认收入额。

(四)各类税收中视同销售规定对会计处理的影响

1.增值税：(1)增值税条例和细则列举了自产自用产品五种视同销售行为和购进商品三种视同销售行为，这就要求会计上必须按照这些商品的不含税价格和适用税率计算增值税销项税额(以下简称销项税额)，并计入“应交税费———应交增值税(销项税额)”科目。(2)增值税条例列举的不得计入进项税额的有关项目，即将购进商品用于非增值税应税项目和集体福利、个人消费的，不作视同销售处理，但购进该商品时的进项税额不得抵扣，因此会计上应按这些商品已抵扣进项税额，贷记“应交税费———应交增值税(进项税额转出)”科目。

2.消费税。消费税条例和细则列举了除移送连续生产应税消费品以外的各种用途的视同销售行为。小企业发生这些行为时，会计上均应按照其规定的计税方法计算应交消费税，计入“应交税费———应交消费税”科目。

3.企业所得税。 现行《企业所得税实施条例》列举的视同销售行为，在会计上均不作专门账务处理，而是在企业所得税年度纳税申报时，通过纳税调整，将视同销售的收入和成本补充计入全年按税法规定计算的总收入和总支出，结合其他调整，计算出全年应交所得税并据以入账。

小企业商品视同销售涉及增值税的账务处理

(一)确认收入的视同销售

1.小企业以自产产品(含委托加工产品，下同)发放给职工作为非货币性福利，或者以自产产品或购进商品分配给股东或投资者，按照自产产品或购进商品公允价值加上销项税额，借记“应付职工薪酬———非货币性福利”、“应付股利”科目，按应计增值税，贷记“应交税费———应交增值税(销项税额)”科目，按照自产产品或购进商品的公允价值，贷记“主营业务收入”等科目;同时，按照自产产品或购进商品的账面余额，借记“主营业务成本”等科目，贷记“库存商品”等科目。

2.小企业将自产产品或购进商品用于非货币性交换且符合确认损益的条件，或者将自产产品或购进商品用抵偿债务，应当按照付出资产的公允价值加上销项税额，借记换入资产应记科目或“应付账款”等科目，按照应计增值税，贷记“应交税费———应交增值税(销项税额)”，按付出资产的公允价值，贷记“主营业务收入”科目;同时，按照付出资产的账面余额，借记“主营业务成本”科目，贷记“库存商品”等科目。