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个税改革需解决好五大关键性问题
添加日期：2016年08月26日
近日，有消息称，继营改增、资源税之后，个人所得税改革将成为我国下一步税制改革的最大看点，下半年有望获加速推进。我国个人所得税将迈向综合与分类相结合的所得税制度，工资薪金、劳务报酬等将统一纳入综合范围征税，此外，养老、二孩、房贷利息等家庭负担也有望纳入抵扣。
实际上，个税改革在我国可以算是一个老生常谈的话题，虽然在各种场合被多次提及，但多年来一直没有实质性的进展。那么，此次加速推进个税改革的过程中，哪些所得可能会先行纳入综合范围征税？养老、二孩等家庭负担可能会如何抵扣？在个税改革过程中，存在哪些需要注意的问题？《财会信报》记者就此采访了业界专家。
改革方向：宽税基、低税率、少级距
目前，国际通行的个人所得税征收方式分为三类，即综合税制、分类税制、综合与分类相结合的税制。我国实行的是分类税制。在现行税法中，个人所得税的应税所得额包括工资、薪金所得，个体工商户的生产、经营所得，对企事业单位的承包经营、承租经营所得，劳务报酬所得，利息、股息、红利所得，财产租赁所得，以及财产转让所得等共计11类。在上述所得类别中，有哪些是可以先行纳入综合征税范围的呢？
经济学家杨孟著在接受《财会信报》记者采访时表示，按照国际税收实践，通行的做法是将收入所得划分为劳动所得和非劳动所得两大类，分别申报、分别管理，分别适用不同的税率进行计征。前者适于综合计征，后者适于分类计征。因此，我国可将工资、薪金所得，个体工商户的生产、经营所得，对企事业单位的承包经营、承租经营所得和劳务报酬所得等劳动所得收入纳入综合计征范围，实行综合计征。而另一部分利息、股息、红利所得，财产租赁所得，以及财产转让所得等非劳动所得收入可纳入分类计征范围，也即继续适用原分类计征办法。这是因为，劳动所得属于收入流量性收入，适于综合计征和采用相对较轻的税负；非劳动所得属于财富存量性收入，适于分类计征和采用相对较重的税负。
他解释称，这样做既可达到量能课税和税收公平目标，又可实现以下三大效应。第一，由于边际效用递减规律的作用，减少收入流量性收入，就意味着减少了高收入者闲暇的机会，增加了他们工作的积极性，从而有利于社会经济效率的提高和社会总福利水平的增进。第二，收入流量性收入属于人们的劳动成果，人们对劳动成果的珍惜程度远胜过其他形态，这已被相关的心理学实验所证实。这一效应意味着，减少收入流量性收入税收总量会平白地提高人们的幸福指数，增加他们对社会的满意度。第三，纳税行为之于收入流量性收入和财富存量性收入的体现迥异，前者属于纯粹的非自愿行为，而后者则属于个人“理性选择”的结果。由此观之，我国的现实情况与理想状态恰好相反。这充分体现了我国经济社会发展的阶段性特征和与之相匹配的税收征管体制的“过渡性”张力，同时也暗示了我国个税改革的必要性、紧迫性和艰巨性。
此次个税改革加速推进是否会涉及税率的调整呢？对此，杨孟著指出，进入20世纪80年代以来，宽税基、低税率、少级距成为国际税收发展的基本趋势。在经合组织成员国中，有16个国家的税率级距平均从10级以上减少到不足6级。根据我国的国情实际和税收实践需要，可适当考虑将税率级次由目前的7级压缩至3~5级，最高边际税率由目前的45%降至25%，以保持与企业所得税税率的一致性。这样设计的目的，就是要在制度上压缩企业主和企业高管在两种税制间投机“套利”的空间。
国际经验：养老、二孩等应纳入抵扣
杨孟著表示，养老、二孩、房贷利息等纳入个税抵扣范围，可以使我国的个税制度充分考虑家庭实际收入和人口支出负担状况，更加充满温情、体现人性关怀。从国际经验看，个税按家庭年收入计征，就是充分考虑家庭实际收入和人口支出负担的税制安排。在该框架下，随着人口数量的增加和年龄结构的变化，也相应地进行动态性、人性化的抵扣项目调整。
在香港，个税(香港称“薪俸税”)税率、税阶、免税额以及扣减项目等，几乎每年都有变化。税收政策调整的主要依据是，未来5年经济趋势及当年的经济表现和政府财政的收支状况。经济景气，财政盈余多，自然就会适当降低税率或提高扣除额，反之亦然。在美国，为了确保中低收入家庭的基本生活水平，实行了“负所得税”制度，即凡通过家庭报税达不到纳税标准者，就其差额部分还可获得政府的福利补贴。
杨孟著建议，我国实行“二孩”政策，更应考虑实行类似的制度，以确保家庭基本生活水平不致下降。总之，不能因孩子负担的增加而影响到家庭的基本生活水平，税制的功能就是让政府起到“兜底”的作用。
他指出，个税抵扣政策设计的初衷，是让家庭负担生计和为取得收入而花费的费用排除在税收之外，也就是说这部分费用是不应该交税的，所以在具体计税时，要采用抵扣额(按照抵扣项目和标准)的形式予以扣除，只有收入超过扣除额的部分才可以征税。在确定费用扣除额时，除养老、二孩、房贷利息等扣除项目外，还应考虑诸如养老金、医疗保险金、失业保险金等项目，以与养老、医疗、失业保险制度相衔接。
杨孟著认为，抵扣标准和条件的制定，要综合考虑纳税人的家庭状况及负担能力，根据纳税人的婚姻状况、实际负担、赡养人口多少、年龄大小等分别确定其生计费用等扣除额，力争做到人性化的“量体裁衣”和“量能课税”，目标是使不同纳税人之间的税负趋于公平和合理。
他 进一步解释，根据我国国情并借鉴国际惯例，我国个税的税前抵扣项目(家庭生计费用)应主要包括：赡养费(无收入来源老人)、子女抚养费、子女学费、首套住房按揭利息、房租费、房产税、家庭成员医疗支出个人支付部分、公益慈善捐赠支出(在香港，纳税人只需在报税单上注明捐款数目即可，并不要附原始捐款证明，但是要将捐款证明保存6年，以备税务局抽查)等。当然，现行制度规定的“五险一金”、企业年金等抵扣项目仍然应继续保留。理论上，抵扣额的最根本特征就是差异化———不同经济境遇的人适用不同的抵扣规定，从而体现净所得征税原则。现行制度在忽略人与人之间的费用开支差异条件下所进行的个税调节，显然是有悖社会公平的。
建议：加速推进个税改革进程需解决好五大问题
杨孟著强调，我国在加速推进个税改革的过程中，需要解决好以下五大问题。
一是改革的阻力问题。推进综合与分类相结合的个人所得税制，意味着家庭的所有收入都要纳入税收监管范畴，依法纳税。这不单是一个技术问题，更是关乎社会公平正义的重大税收制度变革。全国个人信息网一旦覆盖，实现全范围监控，对高收入者，特别是掌握特殊资源的高收入者来说，无疑是切断了他们“合理避税”的后路，必然会触动这部分人的利益。因此，个税改革的最大阻力不在于所谓的“技术障碍”，而在于既得利益集团的阻碍及其相关“路径依赖”困境。制度演进本身就有个试错、改进和完善的过程，不可能一蹴而就，早改革、早探索，也就早积累经验，少走弯路，早收获改革“红利”。
二是具体实施步骤问题。我国可考虑在目前个税分类征收的基础上，先以源泉扣缴的方法分别采取不同的税率征收分类税，纳税年度结束后，由纳税人申报全年综合各项所得，由税务机关核定，统一按规定的累进税率计算应纳税额，并对年度已纳税额做出调整，多退少补。这样做的好处是，能够充分反映纳税人在一定时期(一年)的收入水平及纳税能力，体现量能课税和税收公平原则，避免收入分散化导致的税源流失或实际适用税率下降。
三是关于“宽税基”问题。发达国家20世纪80年代中后期个税改革的一个基本趋势就是扩大税基，把一些减免项目重新纳入征税范围。这样做主要基于公平税负的考虑。就我国而言，为了有效扩大税基，适应个人收入来源多元化需要，应改变目前以正列举方式规定应纳税所得额的做法，采用反列举方式规定不纳税的项目，以尽可能地将一切能够衡量纳税能力的收入全部囊括进来。
四是关于资本利得税的征收问题。随着资本市场的发展，股票转让所得等资本收益带来的收入不断增加。目前，世界上许多国家，特别是资本市场发达的国家已对股票等证券转让所得征收资本利得税，适用比例税率，税率与企业所得税率相近或相同。针对当前我国的情况，考虑到保持税基的完整性和体现税收公平性，可先将股票转让所得纳入个税征税范围，这样一方面可以减少税源流失，另一方面又可填补目前“红利税”不对称漏洞，通过“税收政策中性”作用机制，有效遏制股票市场过分投机的行为。
五是关于附加福利税的征收问题。目前，大部分国家已将纳税人获得的工薪之外的实物福利，按其市场价值计征个人所得税。理由是若实物福利不征税，会影响个人所得税制的公平性，促使人们通过减少工资、薪金而增加实物福利的办法进行“合理避税”，诱发逃漏税行为，侵蚀个税税基。此外，实物福利本身还是维系雇主与雇员之间非市场关系的“特殊资源”，会对促进劳动力市场的健康可持续发展和人才的正常、合理流动产生“阻滞”作用。
在我国，个人收入福利化现象十分盛行，大有愈演愈烈之势。这不仅侵蚀了税基，也加大了居民之间的收入差距，因而有必要借鉴国际经验，将这部分附加福利纳入税基，征收附加福利税。可考虑将附加福利税作为个税的一个税目，纳税人为雇主而非雇员，税率采用最高边际税率，以从制度上遏制实物分配和实物福利行为，从而确保个人报酬货币化，缓解社会分配不公的问题。
实际上，个税改革在我国可以算是一个老生常谈的话题，虽然在各种场合被多次提及，但多年来一直没有实质性的进展。那么，此次加速推进个税改革的过程中，哪些所得可能会先行纳入综合范围征税？养老、二孩等家庭负担可能会如何抵扣？在个税改革过程中，存在哪些需要注意的问题？《财会信报》记者就此采访了业界专家。
改革方向：宽税基、低税率、少级距
目前，国际通行的个人所得税征收方式分为三类，即综合税制、分类税制、综合与分类相结合的税制。我国实行的是分类税制。在现行税法中，个人所得税的应税所得额包括工资、薪金所得，个体工商户的生产、经营所得，对企事业单位的承包经营、承租经营所得，劳务报酬所得，利息、股息、红利所得，财产租赁所得，以及财产转让所得等共计11类。在上述所得类别中，有哪些是可以先行纳入综合征税范围的呢？
经济学家杨孟著在接受《财会信报》记者采访时表示，按照国际税收实践，通行的做法是将收入所得划分为劳动所得和非劳动所得两大类，分别申报、分别管理，分别适用不同的税率进行计征。前者适于综合计征，后者适于分类计征。因此，我国可将工资、薪金所得，个体工商户的生产、经营所得，对企事业单位的承包经营、承租经营所得和劳务报酬所得等劳动所得收入纳入综合计征范围，实行综合计征。而另一部分利息、股息、红利所得，财产租赁所得，以及财产转让所得等非劳动所得收入可纳入分类计征范围，也即继续适用原分类计征办法。这是因为，劳动所得属于收入流量性收入，适于综合计征和采用相对较轻的税负；非劳动所得属于财富存量性收入，适于分类计征和采用相对较重的税负。
他解释称，这样做既可达到量能课税和税收公平目标，又可实现以下三大效应。第一，由于边际效用递减规律的作用，减少收入流量性收入，就意味着减少了高收入者闲暇的机会，增加了他们工作的积极性，从而有利于社会经济效率的提高和社会总福利水平的增进。第二，收入流量性收入属于人们的劳动成果，人们对劳动成果的珍惜程度远胜过其他形态，这已被相关的心理学实验所证实。这一效应意味着，减少收入流量性收入税收总量会平白地提高人们的幸福指数，增加他们对社会的满意度。第三，纳税行为之于收入流量性收入和财富存量性收入的体现迥异，前者属于纯粹的非自愿行为，而后者则属于个人“理性选择”的结果。由此观之，我国的现实情况与理想状态恰好相反。这充分体现了我国经济社会发展的阶段性特征和与之相匹配的税收征管体制的“过渡性”张力，同时也暗示了我国个税改革的必要性、紧迫性和艰巨性。
此次个税改革加速推进是否会涉及税率的调整呢？对此，杨孟著指出，进入20世纪80年代以来，宽税基、低税率、少级距成为国际税收发展的基本趋势。在经合组织成员国中，有16个国家的税率级距平均从10级以上减少到不足6级。根据我国的国情实际和税收实践需要，可适当考虑将税率级次由目前的7级压缩至3~5级，最高边际税率由目前的45%降至25%，以保持与企业所得税税率的一致性。这样设计的目的，就是要在制度上压缩企业主和企业高管在两种税制间投机“套利”的空间。
国际经验：养老、二孩等应纳入抵扣
杨孟著表示，养老、二孩、房贷利息等纳入个税抵扣范围，可以使我国的个税制度充分考虑家庭实际收入和人口支出负担状况，更加充满温情、体现人性关怀。从国际经验看，个税按家庭年收入计征，就是充分考虑家庭实际收入和人口支出负担的税制安排。在该框架下，随着人口数量的增加和年龄结构的变化，也相应地进行动态性、人性化的抵扣项目调整。
在香港，个税(香港称“薪俸税”)税率、税阶、免税额以及扣减项目等，几乎每年都有变化。税收政策调整的主要依据是，未来5年经济趋势及当年的经济表现和政府财政的收支状况。经济景气，财政盈余多，自然就会适当降低税率或提高扣除额，反之亦然。在美国，为了确保中低收入家庭的基本生活水平，实行了“负所得税”制度，即凡通过家庭报税达不到纳税标准者，就其差额部分还可获得政府的福利补贴。
杨孟著建议，我国实行“二孩”政策，更应考虑实行类似的制度，以确保家庭基本生活水平不致下降。总之，不能因孩子负担的增加而影响到家庭的基本生活水平，税制的功能就是让政府起到“兜底”的作用。
他指出，个税抵扣政策设计的初衷，是让家庭负担生计和为取得收入而花费的费用排除在税收之外，也就是说这部分费用是不应该交税的，所以在具体计税时，要采用抵扣额(按照抵扣项目和标准)的形式予以扣除，只有收入超过扣除额的部分才可以征税。在确定费用扣除额时，除养老、二孩、房贷利息等扣除项目外，还应考虑诸如养老金、医疗保险金、失业保险金等项目，以与养老、医疗、失业保险制度相衔接。
杨孟著认为，抵扣标准和条件的制定，要综合考虑纳税人的家庭状况及负担能力，根据纳税人的婚姻状况、实际负担、赡养人口多少、年龄大小等分别确定其生计费用等扣除额，力争做到人性化的“量体裁衣”和“量能课税”，目标是使不同纳税人之间的税负趋于公平和合理。
他 进一步解释，根据我国国情并借鉴国际惯例，我国个税的税前抵扣项目(家庭生计费用)应主要包括：赡养费(无收入来源老人)、子女抚养费、子女学费、首套住房按揭利息、房租费、房产税、家庭成员医疗支出个人支付部分、公益慈善捐赠支出(在香港，纳税人只需在报税单上注明捐款数目即可，并不要附原始捐款证明，但是要将捐款证明保存6年，以备税务局抽查)等。当然，现行制度规定的“五险一金”、企业年金等抵扣项目仍然应继续保留。理论上，抵扣额的最根本特征就是差异化———不同经济境遇的人适用不同的抵扣规定，从而体现净所得征税原则。现行制度在忽略人与人之间的费用开支差异条件下所进行的个税调节，显然是有悖社会公平的。
建议：加速推进个税改革进程需解决好五大问题
杨孟著强调，我国在加速推进个税改革的过程中，需要解决好以下五大问题。
一是改革的阻力问题。推进综合与分类相结合的个人所得税制，意味着家庭的所有收入都要纳入税收监管范畴，依法纳税。这不单是一个技术问题，更是关乎社会公平正义的重大税收制度变革。全国个人信息网一旦覆盖，实现全范围监控，对高收入者，特别是掌握特殊资源的高收入者来说，无疑是切断了他们“合理避税”的后路，必然会触动这部分人的利益。因此，个税改革的最大阻力不在于所谓的“技术障碍”，而在于既得利益集团的阻碍及其相关“路径依赖”困境。制度演进本身就有个试错、改进和完善的过程，不可能一蹴而就，早改革、早探索，也就早积累经验，少走弯路，早收获改革“红利”。
二是具体实施步骤问题。我国可考虑在目前个税分类征收的基础上，先以源泉扣缴的方法分别采取不同的税率征收分类税，纳税年度结束后，由纳税人申报全年综合各项所得，由税务机关核定，统一按规定的累进税率计算应纳税额，并对年度已纳税额做出调整，多退少补。这样做的好处是，能够充分反映纳税人在一定时期(一年)的收入水平及纳税能力，体现量能课税和税收公平原则，避免收入分散化导致的税源流失或实际适用税率下降。
三是关于“宽税基”问题。发达国家20世纪80年代中后期个税改革的一个基本趋势就是扩大税基，把一些减免项目重新纳入征税范围。这样做主要基于公平税负的考虑。就我国而言，为了有效扩大税基，适应个人收入来源多元化需要，应改变目前以正列举方式规定应纳税所得额的做法，采用反列举方式规定不纳税的项目，以尽可能地将一切能够衡量纳税能力的收入全部囊括进来。
四是关于资本利得税的征收问题。随着资本市场的发展，股票转让所得等资本收益带来的收入不断增加。目前，世界上许多国家，特别是资本市场发达的国家已对股票等证券转让所得征收资本利得税，适用比例税率，税率与企业所得税率相近或相同。针对当前我国的情况，考虑到保持税基的完整性和体现税收公平性，可先将股票转让所得纳入个税征税范围，这样一方面可以减少税源流失，另一方面又可填补目前“红利税”不对称漏洞，通过“税收政策中性”作用机制，有效遏制股票市场过分投机的行为。
五是关于附加福利税的征收问题。目前，大部分国家已将纳税人获得的工薪之外的实物福利，按其市场价值计征个人所得税。理由是若实物福利不征税，会影响个人所得税制的公平性，促使人们通过减少工资、薪金而增加实物福利的办法进行“合理避税”，诱发逃漏税行为，侵蚀个税税基。此外，实物福利本身还是维系雇主与雇员之间非市场关系的“特殊资源”，会对促进劳动力市场的健康可持续发展和人才的正常、合理流动产生“阻滞”作用。
在我国，个人收入福利化现象十分盛行，大有愈演愈烈之势。这不仅侵蚀了税基，也加大了居民之间的收入差距，因而有必要借鉴国际经验，将这部分附加福利纳入税基，征收附加福利税。可考虑将附加福利税作为个税的一个税目，纳税人为雇主而非雇员，税率采用最高边际税率，以从制度上遏制实物分配和实物福利行为，从而确保个人报酬货币化，缓解社会分配不公的问题。
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